裁判日期:2018-10-30
发布日期:2019-07-05
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  • 胜诉律师:
  • 北京隆安律师事务所上海分所

案例释义:

1、根据《税收征管法》第六十三条第一款的规定,纳税人偷税的行为表现主要有三种,即纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证,或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入,或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款。故,偷税包括三个构成要件:(1)主观上存在偷税故意;(2)采取以上三种之一的欺骗或隐瞒的手段;(3)造成了不缴或少缴的后果。

2、纳税人的行为构成偷税,逾期后补缴税款不影响行为的定性;纳税人不缴或者少缴应纳税款,但在稽查局进行税务检查前主动补正申报补缴税款,且税务机关没有证据证明纳税人具有偷税主观故意的,不按偷税处理。


案情介绍:

2016年6月22日,接案外人举报,被告原南京市国税局稽查局(以下简称稽查局)决定对原告南京德嘉置业有限公司(以下简称德嘉公司)进行立案调查。2016年6月24日,被告向原告作出《税务检查通知书》,告知原告对其2009年1月1日至2016年5月31日期间涉税问题进行检查。

经被告调查,2016年8月23日,中脉公司向被告提交与原告的租赁合同、支付租金到程某中(原告法定代表人)个人账户的凭证等材料;中攀公司向被告提交情况说明及支付租金到程某中个人账户的银行回证;2016年9月5日,手佳公司向被告提交租赁合同、租赁房屋装修费支付合同、银行交易明细及收据等材料,说明其通过向朱某(原告出纳)和程某中个人账户、手佳服务卡的方式支付租金。爱康国宾公司向被告提交租赁合同、向程某中个人账户支付租金的凭证等材料。

2016年9月19日,原告提供《德嘉公司2010年-2015年租金未做收入统计表》、《金峰大厦出租明细》、租赁合同、补缴税款凭证、情况说明等材料,原告自认:经自查,其向石城公证处、手佳公司、爱康国宾公司、爱康网、中攀公司、中脉公司、丹桂酒业、富琅公司、尹某涛、尊鑫公司、米兰、陈扬出租公司房产所得未入账收入为18255908.48元,因财务资料缺失无法准确认定所属年度,故将2015年度未入账租金收入确定后在2015年度所得税汇算清缴申报期内申报并交纳,剩余部分按照2014年度收入进行交纳所得税和滞纳金。

2016年11月18日、11月24日、11月29日、12月2日、12月20日,被告分别对德嘉公司原总经理章某,实际检举人、现总经理马某禾,出纳朱某、总账会计袁某华、执行董事梁某宁进行调查询问。梁某宁陈述,其对德嘉公司通过私人账户收入租金未申报纳税的情况是知情的。章某提供了账外帐记录。

2016年12月28日,原告法定代表人程某中提交《情况说明》,称:“公司全部事务及法人印鉴全权授权总经理章某……目前出现的税务问题,章某当时有汇报给我……租金都由出纳会计朱某经手存入由她和章某掌控和保管的账户……”。

2017年1月19日,原市国税局案审会作出审理意见书(宁国税重审决字[2017]5号),认为:“该案事实清楚、证据确凿、数额巨大、行为故意明显。其行为属于《税收征管法》第六十三条第一款规定的偷税违法行为。鉴于该公司在国税机关立案检查之前能够认识到自己的税收违法行为,主动补缴税款和滞纳金,属于从轻处罚情节。根据《税收征管法》第六十三条第一款规定,对该公司的偷税行为处0.8倍罚款。”

2017年2月8日,被告作出《税务行政处罚事项告知书》并向原告送达,告知原告,被告认定原告租金未入账行为构成偷税,决定按照偷税税款4215469.61元的0.8倍罚款3372375.69元,并告知原告有陈述、申辩、听证的权利。2017年2月11日,原告提出听证申请。2017年2月28日,被告举行听证,听证中被告听取原告陈述、申辩意见。原告申辩意见为德嘉公司在实施税务检查之前已经主动纠正,超额补缴税款及滞纳金,不能证明原告存在偷税的主观故意,不应定性为偷税,不应处罚。2017年3月20日,被告再次组织听证,对证据进行质证。

经被告调查后,2017年6月15日,市国税局案审会作出《审理意见书》(宁国税重审决字[2017]16号),维持5号审理意见书中对原告的定性和处罚幅度,对补税金额和罚款数额进行了调整。2017年7月11日,被告作出《税务处理决定书》(宁国税稽处[2017]35号)和《税务行政处罚决定书》(宁国税稽罚[2017]7号)。2017年7月19日,原告提出明确偷税税额计算明细的要求,被告于7月27日向原告说明。经复核,被告对补税额和偷税额进行了调整,于2017年8月4日作出新的《税务处理决定书》(宁国税稽处[2017]50号)和《税务行政处罚决定书》(宁国税稽罚[2017]9号),原35号处理决定书和7号处罚决定书作废。

被告作出的《税务行政处罚决定书》(宁国税稽罚[2017]9号),查明违法事实为原告德嘉公司在2010年至2014年期间出租自有房产,通过个人银行账户收取部分承租户租金并开具收条,租金收入不入账,少申报租金收入合计18883287.52元,被告根据《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《税收征管法》)第六十三条第一款规定,认为原告构成偷税,鉴于原告在被告立案检查之前能够认识到自己的税务违法行为,主动补缴税款和滞纳金,符合从轻处罚情节,对原告处以偷税金额3761308.31元0.8倍的罚款3009046.65元。

另查明,2016年5月17日,原告德嘉公司向被告申报2014年1月1日至2014年12月31日期间的企业所得税纳税,共缴纳企业所得税4215469.61元,滞纳金为739814.92元。

2018年2月8日,原告德嘉公司因对《税务行政处罚决定书》(宁国税稽罚[2017]9号)不服,向南京铁路运输法院提出诉讼。原告诉称,被告对原告的行为定性为偷税行为并对其进行行政处罚的适用法律依据错误且证据不足。理由如下:

第一、《税收征管法》第63条第一款规定不清晰,导致不缴或者少缴应纳税款结果的时间点没有清晰界定,税收检查前纳税人自我纠正可以消除“不缴或者少缴应纳税款”状态。结合《国家税务总局办公厅关于呼和浩特市昌隆食品有限公司有关涉税行为定性问题的复函》(国税办函[2017]513号)的规定,原告在税务检查前已补缴税款及滞纳金,该事实已经被告认可,被告没有证据证明原告存在偷税的主观故意,原告的行为不应定性为偷税。原告在自查发现存在少缴税款的情况下,主动补缴税款及滞纳金的行为可以证明其并无希望或积极追求偷逃税款这一结果的直接故意,也无放任偷逃税款这一结果的间接故意。

第二、被告在税务行政处罚决定书中所罗列的证据只是证明原告少确认房租收入,少缴税款的事实,并未对原告是否存在主观故意进行举证和论证,属于证据不足,所以该税务行政处罚决定书应该被撤销。

第三、发现章某的违法行为后,原告在税务检查前的自我纠正补税行为属于违法阻却中的自救行为,不属于违法行为。本案中,章某是原告的总经理,自2005年8月至2016年4月20日期间原告的业务开展、经营主要由章某负责,纳税申报及办理由章某及出纳朱某负责。章某在任职期间多次以非法手段侵害公司合法权益,原告在发现章某的违法行为后,及时补缴税款和滞纳金,不存在偷税行为。综上,请求法院依法撤销市税务局稽查局作出的《税务行政处罚决定书》。

被告稽查局辩称:一、被告具有作出行政处罚决定的主体资格和职权依据。二、被告的行政行为程序合法。在行政程序中,被告依法尊重和保障了纳税人的各项程序和实体权利。三、被告的行政行为认定事实清楚,证据确凿、充分。经被告检查,发现原告在2010年至2014年期间租金收入合计18883287.52元未入账,系通过原告员工的个人银行账户收取,亦未在当年度企业所得纳税申报中予以申报、纳税。根据税法的相关规定,经审核计算,原告偷税金额为人民币3761308.31元,以上事实,均有相应的证据予以证实。四、被告的行政行为法律适用正确。1、原告具有偷税的主观故意。原告在部分租赁合同中明确表示不缴纳租金税款、不开具发票。原告企图利用合同逃避纳税义务,又违法不开具发票,说明其在租赁关系建立之初,即存在隐瞒收入、偷税的主观故意。原告违反企业会计准则,设立账外账,隐瞒收入、进行虚假纳税申报,具有明显的偷税主观故意。原告明知部分租金收入未入账的事实,并予以自认。2、原告存在少列收入、进行虚假申报行为。原告通过公司员工的个人银行账户收取租金,未列入公司账簿,亦未及时、足额向税务机关申报纳税。3、本案存在不缴或少缴税款的违法后果。原告长期隐瞒租金收入,未依法申报、纳税,造成不缴或少缴纳税的违法后果。4、原告的违法行为构成偷税。原告的违法行为符合《税收征管法》第六十三条第一款的规定,依法应认定为偷税,并予以行政处罚,被告行政处罚于法有据。五、原告的诉讼请求,没有事实和法律依据。1、逾期补缴税款不影响偷税行为的定性。本案原告虽存在补充申报、缴纳税款的行为,但一方面其并未依法补缴税款,另一方面在其已构成偷税的情况下的补缴税款,并不影响其偷税行为的定性。2、本案原告是偷税违法行为人。原告系企业所得税的纳税义务人,原告称的其总经理所谓的违法违规行为,与本案行政行为无关。原告以与其总经理之间的民事争议主张自身不构成税收违法行为,没有法律依据。综上,请求法院判决驳回原告的诉讼请求。

2018年10月30日,南京铁路运输法院对本案作出判决。


诉讼请求:

依法撤销稽查局作出的《税务行政处罚决定书》。


争议焦点:

稽查局作出的税务处罚决定是否合法、恰当。


裁判理由:

南京铁路运输法院认为:

被告稽查局于2017年8月4日作出的税务处罚决定是否合法。从以下几个方面进行分析。

一、被告稽查局是否具有法定职权。《中华人民共和国税收征收管理法》第五条第一款规定,各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理,第十四条规定,本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构,《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条规定,税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构,是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。《国家税务总局关于印发……的通知》第二条第二款规定,税务稽查由税务稽查局依法实施。2018年7月5日,原南京市国家税务局稽查局工作职责由国家税务总局南京市税务局稽查局承继。根据上述规定,被告有权对本行政区域范围内的纳税人、扣缴义务人和其他涉税当事人履行纳税义务、扣缴义务情况及涉税事项进行检查处理及处罚。

二、被诉行政行为程序是否合法。《税务稽查工作规程》规定了税务机构在稽查时应该履行的相关程序,《重大税务案件审理办法》规定了重大税务案件应当履行的相关程序。本案中,被告依法进行了立案检查、调查取证、处罚告知、举行听证、听取陈述申辩、报送审理、作出处罚决定并送达给原告,履行了《税务稽查工作规程》、《重大税务案件审理办法》规定的相关程序,程序合法。

三、税务处罚决定中将原告在2010年至2014年期间少申报租金收入行为认定为偷税并处罚,认定事实是否清楚,适用法律是否正确,处罚是否恰当,即本案的争议焦点。

1、关于偷税定性问题。

《税收征管法》第六十三条第一款规定,纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证,或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入,或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税。根据该规定,偷税有三种行为模式:一是通过伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记帐凭证等手段,不缴或者少缴应纳税款的行为;二是通过在账簿上多列支出或者不列、少列收入,不缴或者少缴应纳税款的行为;三是经税务机关通知而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的行为。偷税包括三个构成要件:1、主观上存在偷税故意;2、采取以上三种之一的欺骗或隐瞒的手段;3、造成了不缴或少缴的后果。本案中,被告在调查过程中收集的原告与爱康国宾公司等9家签订的租赁合同可以证明,原告通过约定的方式转移纳税义务,存在故意不申报纳税的故意。被告对原告的股东、高管及财务人员的调查及银行流水可以证明,原告存在将租金收入打入个人账户,逃避纳税的行为。原告未按规定时限申报纳税,客观上造成了国家税收收入的损失,损害了国家税收征管的秩序。补缴的税款亦未归属到所属年限申报,客观上造成了少缴的后果。原告的行为符合《税收征管法》第六十三条规定的偷税的构成要件,被告认定原告偷税的行为认定事实清楚,适用法律正确。

在偷税认定方面,原告强调系原总经理章某的个人行为,但本院认为,总经理代表公司租赁公司房产,系职务行为,且法定代表人、执行董事对租金长期打入个人账户均是知情的。公安未对总经理立案查处,尚无法认定属职务犯罪行为。

2、事后补缴对偷税认定的影响。

补缴是否免责的问题。原告强调已补缴税款应推定其没有偷税的主观故意。本院认为,是否具有主观故意应以行为发生时进行判断,不能因事后补缴就倒推没有主观故意。根据《国家税务总局关于税务检查期间补正申报补缴税款是否影响偷税行为定性有关问题的批复》(税总函[2013]196号),纳税人未在法定期限内缴纳税款,且行为符合税收征管法第六十三条规定的构成要件的,即构成偷税,逾期后补缴税款不影响行为的定性。纳税人在稽查局进行税务检查前主动补正申报补缴税款,并且税务机关没有证据证明纳税人具有偷税主观故意的,不按偷税处理。本案中,被告的证据能够证明原告在2010年-2014年期间出租自有房产存在故意欺骗和隐瞒应纳税收入,具有偷税的主观故意,被告将原告定性为偷税并无不当。

3、处罚幅度问题。

根据《税收征管法》第六十三条规定,对纳税人偷税的,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。鉴于原告在税务检查中比较配合,也补缴了部分税款,被告在法定的处罚幅度内处以0.8倍罚款,量罚并无不当。


裁判结果:

驳回原告德嘉公司的诉讼请求。


法律依据:

《中华人民共和国税收征收管理法》

第六十三条 纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记帐凭证,或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入,或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税。对纳税人偷税的,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。

扣缴义务人采取前款所列手段,不缴或者少缴已扣、已收税款,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。

《国家税务总局关于税务检查期间补正申报补缴税款是否影响偷税行为定性有关问题的批复》(税总函〔2013〕196号 2013年4月19日)

山西省地方税务局:

  你局《关于税务检查期间补正申报补缴税款是否影响偷税行为定性的请示》(晋地税发〔2012〕118号)收悉。经研究,批复如下:

  税务机关认定纳税人不缴或者少缴税款的行为是否属于偷税,应当严格遵循《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条的有关规定。纳税人未在法定的期限内缴纳税款,且其行为符合《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条规定的构成要件的,即构成偷税,逾期后补缴税款不影响行为的定性。

  纳税人在稽查局进行税务检查前主动补正申报补缴税款,并且税务机关没有证据证明纳税人具有偷税主观故意的,不按偷税处理。


案例来源:

南京德嘉置业有限公司与国家税务总局南京市税务局稽查局行政处罚(2018)苏8602行初273号

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